Σε πρόσφατη ποινική κρίση του Αρείου Πάγου εξετάστηκε αν η έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων για ανύπαρκτες συναλλαγές μπορεί να τιμωρηθεί αυτοτελώς, όταν τα ίδια στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη φοροδιαφυγής μέσω μη απόδοσης ΦΠΑ. Το κρίσιμο σημείο ήταν η αντίφαση της καταδικαστικής απόφασης: Αφενός στο σκεπτικό δεχόταν ότι η πράξη των εικονικών στοιχείων απορροφάται από τη μη απόδοση ΦΠΑ, αφετέρου στο διατακτικό καταδίκαζε τον κατηγορούμενο και για τις δύο πράξεις. Ο Άρειος Πάγος έκρινε ότι η αντίφαση αυτή στερεί την απόφαση από νόμιμη βάση και οδήγησε σε αναίρεση και νέα εκδίκαση.

1. Σύνοψη της υπόθεσης

Η υπόθεση αφορούσε επιχειρηματική δραστηριότητα στον χώρο του χονδρικού εμπορίου μεταλλευμάτων, όπου η φορολογική αρχή απέδωσε στον κατηγορούμενο ότι εξέδωσε εικονικά φορολογικά στοιχεία μεγάλης αξίας για ανύπαρκτες συναλλαγές και, παράλληλα, ότι δεν απέδωσε στο Δημόσιο ΦΠΑ που υπερέβαινε το ποινικά κρίσιμο όριο ανά διαχειριστική περίοδο.

Το δευτεροβάθμιο ποινικό δικαστήριο τον έκρινε ένοχο για δύο πράξεις: αφενός για φοροδιαφυγή μέσω μη απόδοσης ΦΠΑ και αφετέρου για έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων. Το πρόβλημα, όμως, ήταν ότι στο σκεπτικό της απόφασης το ίδιο δικαστήριο δέχθηκε πως η έκδοση των εικονικών στοιχείων είχε χρησιμοποιηθεί για τη διάπραξη της φοροδιαφυγής μέσω ΦΠΑ και άρα απορροφάται από αυτήν. Παρά ταύτα, στο διατακτικό καταδίκασε τον κατηγορούμενο και για τις δύο πράξεις.

Αυτή ακριβώς η αντίφαση οδήγησε τον Άρειο Πάγο στην αναίρεση της απόφασης.

2. Το βασικό νομικό ζήτημα

Το κρίσιμο νομικό ζήτημα δεν ήταν απλώς αν υπήρχαν ή όχι εικονικά τιμολόγια. Το ουσιαστικό ερώτημα ήταν πολύ πιο τεχνικό και σημαντικό:

Όταν τα εικονικά φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιούνται για τη διάπραξη ή υποστήριξη φοροδιαφυγής μέσω μη απόδοσης ΦΠΑ, τιμωρείται αυτοτελώς και η πράξη των εικονικών στοιχείων ή απορροφάται από τη βασική φορολογική παράβαση;

Η απάντηση που δίνει η νομολογία είναι ότι, όταν πράγματι τα εικονικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη άλλης πράξης φοροδιαφυγής, όπως η μη απόδοση ΦΠΑ, τότε η πράξη των εικονικών στοιχείων δεν τιμωρείται αυτοτελώς. Απορροφάται από την κύρια πράξη φοροδιαφυγής, ώστε ο δράστης να μη τιμωρείται δύο φορές για την ίδια ουσιαστικά φορολογική συμπεριφορά.

3. Ο νόμος και η υπαγωγή της υπόθεσης βήμα προς βήμα

Το άρθρο 66 παρ. 5 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας προβλέπει την ποινική τιμώρηση όποιου εκδίδει ή αποδέχεται εικονικά φορολογικά στοιχεία, ιδίως όταν αυτά αφορούν ανύπαρκτη συναλλαγή και η συνολική αξία τους υπερβαίνει συγκεκριμένα χρηματικά όρια. Ωστόσο, η ίδια διάταξη θέτει έναν κρίσιμο περιορισμό: αν τα φορολογικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή υποστήριξη άλλης πράξης φοροδιαφυγής, όπως η μη απόδοση ΦΠΑ, τότε ο δράστης τιμωρείται μόνο για την τελευταία πράξη, ως αυτουργός ή συμμέτοχος. Στην υπόθεση αυτή, το δικαστήριο της ουσίας δέχθηκε ότι τα εικονικά στοιχεία συνδέονταν με τη μη απόδοση ΦΠΑ.

Άρα, βήμα πρώτο: διαπιστώθηκε η ύπαρξη εικονικών στοιχείων.

Βήμα δεύτερο: διαπιστώθηκε ότι αυτά χρησιμοποιήθηκαν για τη μη απόδοση ΦΠΑ.

Βήμα τρίτο: έπρεπε να εφαρμοστεί ο κανόνας της απορρόφησης.

Βήμα τέταρτο: η καταδίκη θα έπρεπε να περιοριστεί στη βασική πράξη φοροδιαφυγής, εφόσον αυτή στοιχειοθετείται.

Όμως το δευτεροβάθμιο δικαστήριο, ενώ στο σκεπτικό ακολούθησε αυτή τη λογική, στο διατακτικό καταδίκασε και για τις δύο πράξεις. Αυτό δημιούργησε αντίφαση που κατέστησε ανέφικτο τον αναιρετικό έλεγχο.

4. Γιατί αναιρέθηκε η απόφαση

Ο Άρειος Πάγος δεν επανεκτίμησε τα πραγματικά περιστατικά ως τρίτος βαθμός ουσίας. Δεν έκρινε αν οι συναλλαγές ήταν πράγματι ανύπαρκτες ή αν ο ΦΠΑ οφειλόταν. Εξέτασε τη νομική συνοχή της απόφασης.

Το πρόβλημα ήταν ότι το σκεπτικό και το διατακτικό δεν συμφωνούσαν μεταξύ τους. Στο σκεπτικό αναφερόταν ότι η έκδοση εικονικών φορολογικών στοιχείων απορροφάται από τη μη απόδοση ΦΠΑ. Στο διατακτικό, όμως, ο κατηγορούμενος κηρύχθηκε ένοχος και για την πράξη της έκδοσης εικονικών στοιχείων.

Η αντίφαση αυτή δεν είναι τυπικό λάθος. Είναι ουσιαστική πλημμέλεια, διότι δεν επιτρέπει να ελεγχθεί με ασφάλεια ποια πράξη τελικά τιμωρήθηκε, με ποια νομική βάση και αν εφαρμόστηκε σωστά ο κανόνας της φαινομενικής συρροής.

5. Η σημασία της απόφασης για υποθέσεις εικονικών τιμολογίων

Η απόφαση έχει ιδιαίτερη πρακτική σημασία για ποινικές φορολογικές υποθέσεις, διότι υπενθυμίζει ότι η ύπαρξη εικονικών τιμολογίων δεν οδηγεί αυτομάτως σε αυτοτελή καταδίκη για κάθε πιθανή φορολογική παράβαση.

Όταν η έκδοση ή λήψη εικονικών στοιχείων λειτουργεί ως μέσο για τη μη απόδοση ΦΠΑ, το δικαστήριο οφείλει να εξετάσει αν υπάρχει απορρόφηση. Αν δεχθεί απορρόφηση, δεν μπορεί στη συνέχεια να καταδικάσει και για την απορροφώμενη πράξη. Αν το κάνει, η απόφαση πάσχει από έλλειψη νόμιμης βάσης.

6. Τι πρέπει να προσέχει η υπεράσπιση

Σε υποθέσεις εικονικών τιμολογίων και ΦΠΑ, η υπεράσπιση δεν πρέπει να περιορίζεται μόνο στην αμφισβήτηση της εικονικότητας ή του ύψους των ποσών. Πρέπει να εξετάζει και τη δομή της κατηγορίας: αν οι ίδιες πράξεις εμφανίζονται να στηρίζουν περισσότερα αδικήματα, αν υπάρχει φαινομενική συρροή και αν το δικαστήριο αιτιολογεί με σαφήνεια ποια πράξη τιμωρεί και γιατί.

Η αντίφαση μεταξύ σκεπτικού και διατακτικού μπορεί να αποτελέσει κρίσιμο λόγο αναίρεσης, ιδίως όταν επηρεάζει την ταυτότητα του εγκλήματος και τη σωστή εφαρμογή του ποινικού νόμου.

7. Συμπέρασμα

Η υπόθεση δείχνει ότι στις ποινικές φορολογικές δίκες η λεπτομέρεια της αιτιολογίας είναι συχνά καθοριστική. Μία απόφαση δεν αρκεί να περιγράφει φορολογικές παραβάσεις και ποσά. Πρέπει να εξηγεί με ακρίβεια τη νομική σχέση μεταξύ των πράξεων.

Όταν το δικαστήριο δέχεται ότι τα εικονικά τιμολόγια απορροφώνται από τη μη απόδοση ΦΠΑ, δεν μπορεί ταυτόχρονα να καταδικάζει αυτοτελώς και για την έκδοσή τους. Αυτή η αντίφαση οδηγεί σε αναίρεση και νέα εκδίκαση.

---

FAQ

Τι είναι εικονικό φορολογικό στοιχείο;

Είναι φορολογικό στοιχείο που εμφανίζει συναλλαγή η οποία δεν πραγματοποιήθηκε πραγματικά, είτε στο σύνολό της είτε εν μέρει.

Η έκδοση εικονικών τιμολογίων τιμωρείται πάντα αυτοτελώς;

Όχι πάντα. Αν τα εικονικά στοιχεία χρησιμοποιήθηκαν για τη διάπραξη ή υποστήριξη άλλης πράξης φοροδιαφυγής, όπως η μη απόδοση ΦΠΑ, μπορεί να απορροφηθούν από την κύρια πράξη.

Τι σημαίνει απορρόφηση της πράξης;

Σημαίνει ότι η μία πράξη δεν τιμωρείται ξεχωριστά, διότι η απαξία της καλύπτεται από άλλη, βαρύτερη ή κύρια πράξη.

Γιατί αναιρέθηκε η απόφαση;

Επειδή το σκεπτικό δεχόταν απορρόφηση της πράξης των εικονικών στοιχείων, αλλά το διατακτικό καταδίκαζε και για αυτήν. Η αντίφαση στέρησε την απόφαση από νόμιμη βάση.

Τι σημαίνει αυτό για κατηγορούμενους σε υποθέσεις φοροδιαφυγής;

Σημαίνει ότι πρέπει να ελέγχεται προσεκτικά αν η κατηγορία περιλαμβάνει πράξεις που αλληλοεπικαλύπτονται και αν η απόφαση αιτιολογεί καθαρά τη σχέση τους.

---

Κλείστε ραντεβού για εξατομικευμένη νομική καθοδήγηση

Κάθε υπόθεση έχει ιδιαιτερότητες που χρήζουν προσοχής. Κλείστε online ραντεβού και λάβετε καθοδήγηση προσαρμοσμένη στη δική σας περίπτωση.